売上を計上するタイミングはいつ?税法改正対応|中小企業の売上計上基準を元国税・税理士が解説

売上を計上するタイミングはいつ?税法改正対応|中小企業の売上計上基準

平成30年3月30日に公表された「収益認識に関する会計基準」を受けて法人税法も平成30年の税制改正で収益の認識に関する事項が改正され、この会計基準との関係も含めて整理されました。

それを受けて本記事も令和3年7月にリライトしました。

中小企業が売上を計上するタイミングの基準が「収益認識に関する会計基準」が適用されるようになって結局どうなったかというものが整理された記事がなかったため、本記事で中小企業の売上を計上するタイミング(基準)について一から整理し直しました。

それでは元国税調査官である税理士が中小企業の売上を計上する時期についてわかりやすく解説していきます。

この記事を書いた人

税理士(元国税調査官)

税務署に12年間勤務。主に法人税の調査に従事。

税務署側の視点を交えながら、主に法人税・消費税について一般の方に向けて実務に直結した税務情報を分かりやすく解説します。

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収益認識に関する会計基準と中小企業の収益認識基準との関係

まず「収益認識に関する会計基準」自体が中小企業に直接関係するのかが気になるところだと思いますので、その部分から説明します。

中小企業と収益認識に関する会計基準の関係

平成30年3月30日に公表された「収益認識に関する会計基準」は令和3年4月1日以後開始する会計年度から監査対象法人については強制適用となります。

強制適用?え?と思われるかもしれませんが、強制適用になるのは監査対象法人です。

監査対象法人は、大雑把に言って資本金が5億円以上、または負債金額が200億円以上の大企業です。したがって中小企業は適用してもしなくてもいいということになります。

監査対象法人以外の中小企業については、引き続き企業会計原則に則った会計処理ができます。

監査対象法人は投資家に対して比較可能な財務諸表を提示する必要があるために皆が適用する「収益認識に関する会計基準」を適用する必要があるわけです。そして「収益認識に関する会計基準」を適用するには複雑な事務作業が必要になるわけですが、大多数の中小企業は投資家を相手にしているわけではありませんので、わざわざ大きな事務負担をかけて「収益認識に関する会計基準」を適用する会社はないよという結論に至ります。

「収益認識に関する会計基準」ってなんだろう初めて聞いたという方は完全に無視してしまっても問題ありませんし、その方が時間を無駄にしなくて良いという意味で賢明です。

「収益認識に関する会計基準」の概要について知りたいという場合は、国税庁提供の次のものが簡潔でわかりやすいと思いますので参考にしてみてください。

「収益認識に関する会計基準」への対応について〜法人税関係〜平成30年5月

法人税法の売上計上基準への影響は

中小企業は引き続き企業会計原則に則った会計処理ができますと言いましたが、実は企業会計原則に則って処理しても法人税法では認められないということが起こり得ます。損金不算入がその典型例です。

(参考記事)

損金の意味とは?損金不算入だけ注意すれば実務はほぼOK【元国税税理士が図解解説】
法人税法の独特の用語に「損金」という言葉があります。これがなぜ重要かというと法人税法には損金不算入という規定があるからです。実務で最も注意が必要なのも損金不算入です。法人税の申告をする上で不可欠な知識「損金不算入」をこの記事でマスターしましょう。

 

でもそこはご安心ください。法人税法も企業会計原則に則った処理を原則認めていますので、これまで実務で行っていた売上の計上基準がほぼそのまま使えます。

法人税法が改正されましたが、中小企業の売上計上のタイミングを規定した項目はほぼそのまま踏襲されると同時に「収益認識に関する会計基準」と歩調を合わせるような規定が新設されているような形になっています。

「収益認識に関する会計基準」と中小企業への影響を整理できましたので、中小企業の計上するタイミングはいつなのかという本題に入っていきたいと思います。

売上計上時期いかんによって起きる問題点

いきなりですが、売上の計上時期いかんによってどのような問題が起きるか考えたことがありますか?

売上の計上時期で一番問題になるのは税務調査のときです。

売上計上時期いかんによって起きる問題点

調査官が必ず確認する点が

次の決算期に計上されている売上で、今期に計上すべきものはないか。

です。

この点を確認するために、売上の計上基準を確認します。

例えば不動産の売買など、単価の大きい売上について、来期に計上していた売上を今期に計上すべきだという指摘を受けたとしましょう。その場合はその取引の利益分が申告もれとなります。

下の表のように売上3,000万円原価2,000万円の物件を次の決算に計上していたところ、今期に計上することになった場合、利益1,000万円分が申告もれということになります。

売上 3,000万円
原価2,000万円
利益1,000万円
税金(税率30%)300万円
加算税(10%)30万円

税率が30%であった場合、1,000×30%=300万円が追徴されるのに加えて、税額の10%の加算税30万円を余計に支払うことになります。

売上の単価が大きければ大きいほど誤った時の影響が大きいです。

売上計上時期の重要さがわかっていただけたと思います。

ちなみに売上の計上時期の誤りを業界では「期ズレ」と呼んでいます。

このように税務調査では売上の計上時期を必ず確認します。

売上計上基準を疎かにしていると、税務調査で思わぬ出費を強いられるかもしれませんので、自身の会社の取引はどの基準で売上を計上すべきなのかをしっかり検討し、それを適用していく必要があります。

それでは売上の計上基準について詳しく一つ一つ見ていくことにしましょう。

 売上計上の2大原則

  1. 実現主義
  2. 継続適用

 実現主義

売上は代金を受領した時に計上するものではありません。代金を受領した時に売上を計上する方法を現金主義と呼びますが、店頭販売を除いては通常それでは遅すぎます。

企業会計原則では、一般的に売上が実現した時に計上することになっています。これを実現主義と言います。

売上が実現した時とは次の2つが完了した時のことをいいます。

  1. 商品・製品を引き渡したまたは役務の提供を完了した
  2. 現金・現金等価物(売掛金・受取手形)を取得した

例えば、物の引き渡しが必要な物は「引き渡しがあった日」、物の引き渡しが必要でない役務の提供の場合は「役務の提供が完了した日」に現金・現金等貨物を取得したものについて実現したものとして売上に計上します。

 継続適用

売上の計上基準は毎期継続的に適用されることが求められています。

したがって、一度決めた基準は合理的な理由なく変えてはいけません。

例えば、前期は出荷したときに売上を計上していたのに、今期は売上を遅く計上したいがために、検収したときに計上するといった会社の都合で売上の計上時期が操作されるのを防ぐために継続適用が求められているのです。

それでは、取引のケース別に売上を計上すべきタイミングがいつになるのかを確認していきましょう。

商品・製品等を販売するときの売上計上基準

商品・製品等を販売するときの売上計上基準

商品や製品を販売する場合には、その商品・製品を引き渡した日に売上を計上するのが大原則です。

具体的に引き渡した日がいつなのかという判断は、商品や製品の種類や性質、その販売の契約内容等に応じて次の基準から選び、毎期継続して適用します。

  1. 出荷基準
  2. 納品基準(着荷基準)
  3. 検収基準
  4. 使用収益基準
  5. 船積基準
  6. 土地の売上
  7. 検針日基準
  8. 委託販売

一つ一つ確認していきましょう。

1 出荷基準

商品等を出荷したときに売上を計上する基準です。

商品等を出庫したとき、トラックや船に積み込んだとき、得意先の指定した場所に搬入したときなどに売上を計上します。

物販業でよく採用されている基準です。

2 納品基準(着荷基準)

商品等を納品した日に売上を計上する基準です。

例えば納品書を相手に渡し、複写の納品書(控)または受領書に得意先から受領印をもらうということをしているとすればその納品書の日付が売上の計上日になります。

商品、製品等を納品する場合に広く採用されている基準です。

3 検収基準

相手方が検収を完了した日に売上を計上する基準です。

納品は受けたが、依頼した仕様と違い修正が必要になるといった場合が多くあるような業種で採用される基準です。製造業等で多く採用されています。

4 使用収益基準

相手方がその商品等を使用でき、収益を獲得できるような状態になったときに売上を計上する基準です。

土地・建物を販売する不動産業などで採用されています。「家の鍵を渡した日」ということがよく言われます。

5 船積基準

商品等を船積みした時に売り上げを計上する基準です。

輸出貿易を行う際に採用される基準です。

6 土地の売上

棚卸資産が土地(土地の上に存する権利を含む)の場合、その引渡しの日がいつかわからない時は次の2つのうち早い日を売上計上の日として良いこととなっています。

  1. 代金の相当部分(おおむね50%以上)を収受するに至った日
  2. 所有権移転登記の申請(その登記の申請に必要な書類の相手方への交付を含む。)をした日

7 検針日基準

ガス、水道、電気等の販売をする場合に、週、旬、月を単位とする規則的な検針に基づいて料金の算定が行われ、法人が継続してその検針が行われた日に売上を計上しているときには、その検針が行われた日で売上計上となる。

8 委託販売の場合

委託販売については、受託者が委託品を販売した日が売上計上のタイミングとなるのが原則です。

ただし、委託品についての売上計算書が売上の都度作成され送付されている場合に、法人が継続してその売上計算書の到達した日に売り上げを計上しているときは、その到達した日を売上計上日としても良いこととなっています。

 

続いて物や製品の販売ではなく、役務(サービス)を提供する場合の売上の計上のタイミングはいつなのかを見ていきます。

役務の提供(サービス提供)の売上計上基準

役務の提供(サービス提供)の売上計上基準

役務(サービス)を提供する場合には、その役務(サービス)を提供した日に売上を計上するのが大原則です。

役務提供の代表例である請負の場合は役務を提供した日がいつになるかを具体的に見ていきましょう。

請負の売上計上時期

請負には物の引き渡しが必要なもの(建築請負等)と、物の引き渡しが必要でない役務の提供だけのもの(運送、設計、エンジニアリング等)とがあります。それぞれ売上計上基準は次のようになっています。

物の引き渡しが必要な請負の売上計上基準

物の引き渡しが必要な請負の場合は、完成引渡基準と部分完成基準のいずれかを選択適用します。

完成引渡基準

完成引渡基準は、目的物の全部を引き渡した日に売上を計上する基準です。

建設工事等の場合は、その引き渡した日がいつかについては、作業を結了した日、相手方の受入場所へ搬入した日、相手方が検収を完了した日、相手方において使用収益ができることとなった日等建設工事等の種類及び性質、契約の内容等に応じその引渡しの日として合理的であると認められる日になります。

部分完成基準

法人が請け負った建設工事等が次のいずれかに該当する場合は、その建設工事等の全部が完成しないときでも、その事業年度内に引き渡した建設工事等の量または完成した部分に対応する工事収入を売上に計上しなければなりません。

  1. 一の契約により同種の建設工事等を多量に請け負ったような場合で、その引渡量に従い工事代金を収入する旨の特約又は慣習がある場合
  2. 1個の建設工事等であっても、その建設工事等の一部が完成し、その完成した部分を引き渡した都度その割合に応じて工事代金を収入する旨の特約又は慣習がある場合

次に説明する事項はちょっとややこしいので、余談として流してもらって構わないのですが、この部分完成基準とは別に工事進行基準というものがあります。

長期大規模工事といって、工事期間が1年以上だったり、請負の対価の額が10億円以上といった工事を請け負った場合は一定の計算で算出する工事完成割合に応じた売上を計上する工事進行基準を適用しなければならないという規定です。ただ、10億円以上の工事を小規模の法人が請け負うことはかなりまれだと思いますので、ここではそんな規定もあるんだ程度に流していただいて構いません。

物の引き渡しが必要でない請負の売上計上基準

設計、作業の指揮監督、技術指導その他の技術役務の提供のように物の引き渡しが必要でない請負の売上を計上するタイミングは次の2つのいずれかになります。

役務完了基準

原則としてその約した役務の全部の提供を完了した日に売上に計上します。

部分完了基準

その技術役務の提供について次に掲げるような事実がある場合には、その支払を受けるべき報酬の額が確定する都度その確定した日に売上に計上します。

  1. 報酬の額が現地に派遣する技術者等の数及び滞在期間の日数等により算定され、かつ、一定の期間ごとにその金額を確定させて支払を受けることとなっている場合
  2. 例えば基本設計に係る報酬の額と部分設計に係る報酬の額が区分されている場合のように、報酬の額が作業の段階ごとに区分され、かつ、それぞれの段階の作業が完了する都度その金額を確定させて支払いを受けることとなっている場合

請負以外の役務提供の売上計上基準

請負以外の役務提供についてはどうかというと、請負以外の役務提供といえば委任契約(法律行為を委託する契約)や準委任契約(事実行為を委託する契約)に基づく役務提供が挙げられます。

請負契約は、仕事の完成に対して対価を支払う契約です。一方委任契約は仕事をすることに重点が置かれます。

委任契約は弁護士に訴訟を依頼したり、不動産業者に土地の売却を依頼するなどが挙げられます。

準委任契約は、成果を保証しないコンサルティングやインストラクター等が挙げられます。

このような役務の提供の場合も請負同様に処理することになります。

具体的には報酬を請求することができる時期である委任事務を履行した時(期間によって報酬を定めた場合には期間の経過の時)をに売上を計上するのが一般的です。

まとめ

売上を計上するタイミングは、商品・製品の引き渡しの日・役務の提供日が大原則です。

個々の取引に落とし込んでいく時に売り上げる物の種類や性質、契約の内容、取引の携帯などに応じて、最も合理的と認められる売上の計上基準を選択することになります。

誰かになぜこの売上計上基準を選択しているのかを説明できるというのが合理的であるかどうかの一つの判断基準になると思います。

税務調査のときには必ず聞かれるので、十分に検討して決定しましょう。

そして毎期継続してて適用し続けることもたいへん重要な点です。

 

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